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Besteuerung von im Inland registriertem IP

Das Jahr 2020 war turbulent für international tätige Konzerne mit in Deutschland eingetragenen Rechten wie Patenten, Markenrechten oder ähnlichem. Hinsichtlich der steuerrechtlichen Behandlung bestand lange Zeit Unklarheit. Das neue BMF-Schreiben vom 11. Februar 2021 erleichtert nun zumindest teilweise das Verfahren.

Rückblick

Unterliegt die Lizenzierung von im Inland registriertem Intellectual Property (IP) einer beschränkten Steuerpflicht? Diese Frage wurde zunächst kontrovers in der Fachwelt diskutiert. Dabei geht es um IP, das zwar in Deutschland eingetragen wurde, aber hierzulande nicht verwertet wird. Ein kurzes BMF-Schreiben vom 6. November 2020 hat diese Frage bestätigt (dazu TAXpod). Zur großen Überraschung zog das Bundesministerium der Finanzen noch im selben Monat mit einem Referentenentwurf für das AbzStEntModG vom 20. November 2020 nach. Mit diesem Gesetzesentwurf wurde vorgeschlagen, den steuerlichen Anknüpfungspunkt „inländische Registereintragung“ rückwirkend zu streichen (dazu Blog-Beitrag und Webinar). Allerdings wurde kurze Zeit später ein neuer Regierungsentwurf vom 20. Januar 2021 veröffentlicht. Hierin wurde die beabsichtigte Streichung wieder zurückgenommen und der Status Quo ante wiederhergestellt.

Implikationen für international tätige Konzerne

Der Hergang der Ereignisse lässt erahnen, welche Unsicherheiten im Umgang mit dieser Vorschrift bisher bestehen. Wie soll man als etwaiger Steuerpflichtiger und dessen Berater verfahren? Würde man tatsächlich von einer bestehenden Steuerpflicht ausgehen, müssten zunächst Sachverhalte der letzten mindestens 7 Jahre intensiv steuerlich aufgearbeitet und anschließend offengelegt werden. Neben dieser Vergangenheitsbewältigung sind die Implikationen für die Gegenwart zu beachten: Bei laufenden Lizenzzahlungen muss der (ausländische) Lizenznehmer die Steuern für Rechnung des ausländischen Lizenzgebers (§ 50a EStG) einbehalten.

Andererseits sehen die deutschen Doppelbesteuerungsabkommen häufig ohnehin einen Ausschluss des deutschen Besteuerungsrechts vor. Bei den 50a-Abzugsteuern ist hierfür jedoch das gesetzlich vorgeschriebene Besteuerungsverfahren in Form von Abführung und anschließender Erstattung der Abzugsteuern zu beachten. Eine anschließende Erstattung sämtlicher Abzugsteuern nach einem einschlägigen Doppelbesteuerungsabkommen führt zu erheblichem Aufwand für den Steuerpflichtigen und die Finanzverwaltung, bleibt aber meist ohne greifbares steuerliches Mehrergebnis.

Das neue BMF-Schreiben vom 11. Februar 2021 sorgt hier für verfahrensrechtliche Erleichterungen und damit zu einer deutlichen Entschärfung des Problems. Im Einzelnen:

BMF: Kein Steuerabzug bei (unzweifelhafter) Abkommensberechtigung des Lizenzgebers

Für Vergütungen, die dem Lizenzgeber bereits zugeflossen sind oder noch bis zum 30. September 2021 zufließen werden, kann von dem Steuerabzug und der Steueranmeldung abgesehen werden. Dies gilt jedoch nur unter den folgenden Voraussetzungen:

  • der Lizenznehmer hat weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland;
  • der Lizenzgeber ist in einem DBA-Staat ansässig und nach dem anwendbaren Abkommen entlastungsberechtigt und ihm ist die Vergütung steuerrechtlich auch zuzurechnen (bei transparenten Personengesellschaften kommt es auf die Ansässigkeit der Beteiligten an);
  • der Lizenzgeber oder der von ihm bevollmächtigte Lizenznehmer stellt beim Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) bis zum 31. Dezember 2021 einen Antrag auf Freistellung vom Steuerabzug (§ 50d Abs. 2 EStG);
  • mit dem Antrag sind Vertragsverhältnisse nebst Unter-Lizenzverhältnisse gegenüber dem BZSt offenzulegen;
  • bei Offenlegung der Verträge sind die maßgeblichen Passagen ins Deutsche zu übersetzen.

Sofern mehrere Vertragsverhältnisse eines Lizenzgebers mit stets dem gleichen Lizenznehmer bestehen, können diese in einem Antrag zusammengefasst werden. Bei Vergütungen, die bereits vor dem 1. Januar 2014 zugeflossen sind, hat der Antragsteller zudem der örtlich zuständigen Finanzbehörde eine Kopie des Freistellungsantrags zu übersenden.

Vom Steuerabzug kann hingegen nicht abgesehen werden, wenn die Entlastungsberechtigung des Lizenzgebers nach DBA oder § 50d EStG „zweifelhaft“ ist. Dies betrifft unter anderem hybride oder doppelt ansässige Gesellschaften oder sonstige Qualifikationskonflikte.

Lehnt das BZSt den Freistellungsantrag ab, sind die Steuern innerhalb eines Monats abzuführen.

Bei Zufluss der Lizenzzahlung nach dem 30. September 2021 gelten die allgemeinen Regelungen, d.h. Einbehalt mit Abführung und Erstattung. Hat man jedoch eine Freistellungsbescheinigung mit Wirkung ab spätestens diesem Datum, ist bestenfalls gar kein Steuerabzug vorzunehmen.

BMF: Ermittlung der Bemessungsgrundlage, Aufteilung von Gesamtvergütungen

Neben den Verfahrenserleichterungen erläutert das neue BMF-Schreiben auch, wie die steuerliche Bemessungsgrundlage bei Gesamtvergütungen für Bündellizenzen ermittelt wird. Da typischerweise ein Bündel an deutschem und ausländischem IP lizenziert wird, muss zunächst der Anteil ermittelt werden, der auf das deutsche IP entfällt.

Das neue BMF-Schreiben lehnt es ab, die Bemessungsgrundlage nur anhand der Kosten für Eintragung und Pflege des deutschen IP zu ermitteln. Vielmehr solle die Gesamtvergütung „unter Berücksichtigung des Veranlassungsprinzips aufzuteilen“ sein (Top-Down-Ansatz). Wie eine solche Aufteilung konkret vorzunehmen ist, bleibt jedoch offen. Für Zwecke der Schätzungsbefugnis der Finanzbehörde (§ 162 AO) soll jedoch der folgende Ansatz angewendet werden: Die in Deutschland erzielten Umsätze werden zu den gesamten weltweiten Umsätzen ins Verhältnis gesetzt. Der sich hieraus ergebende Schlüssel wird auf die Gesamtvergütung angewandt.

Beispiel (in Anlehnung an das BMF-Schreiben)

Ein ausländischer Lizenzgeber erzielt aus einer Bündellizenz eine Gesamtvergütung in Höhe von 20 Mio. EUR. Die weltweiten Umsätze aus der Lizensierung betragen 200 Mio. EUR, davon werden 100 Mio. EUR in Deutschland erzielt. Die Bündellizenz umfasst auch Rechte, die beim Deutschen Marken- und Patentamt (DPMA) eingetragen sind.

Nach dem einnahmebasierten Ansatz betragen die inländischen Einkünfte des Lizenzgebers 10 Mio. EUR.

BMF: Veräußerung von im Inland eingetragenen Rechten

Geht es um die Veräußerung von deutschem IP, ist der Veräußerer gesetzlich verpflichtet, eine Steuererklärung abzugeben. In der Regel weist ein anwendbares Doppelbesteuerungsabkommen dem Ansässigkeitsstaat des Veräußerers das ausschließliche Besteuerungsrecht zu. In diesem Fall darf eine Steuererklärung mit Null Euro eingereicht werden. Dem Finanzamt sind die Veräußerungsvorgänge mit den entsprechenden Vertragsverhältnissen inkl. deutscher Übersetzung von relevanten Passagen vorzulegen.

Fazit

Das neue BMF-Schreiben vom 11. Februar 2021 kommt spät, aber noch rechtzeitig. Es enthält notwendige Verfahrenserleichterungen. Insbesondere erscheint die Frist zur Abgabe eines Freistellungsantrags bis zum 31. Dezember 2021 angemessen. Zu kritisieren ist, dass die Finanzbehörden die Vorlage einer Fülle an Unterlagen verlangen. Denn die Abkommens- und Entlastungsberechtigung des Lizenzgebers kann auch ohne diese Unterlagen nachgewiesen werden.

Für Streitigkeiten sorgen vermutlich die Ausführungen zur Aufteilung einer Gesamtlizenz im Rahmen von Bündellizenzen. In der Fachwelt erscheint eher der cost-base approach als kompatibel mit den allgemeinen Verrechnungspreisgrundsätzen (z.B. Altenburg/Jagenburg, IStR 2020, 965).

Der vom Bundesfinanzministerium favorisierte income-based approach sorgt dafür, dass der „deutsche“ Anteil der Gesamtlizenz anhand des deutschen Umsatzanteils des Lizenzgebers bemessen wird. Diese Grundidee ist an BEPS Pillar 1 angelehnt, dessen Ziel die Erweiterung der Besteuerungsrechte von Marktstaaten ist. Ob dieses Verständnis auch auf die (derzeitige) Ermittlung von Lizenzeinkünften nach dem Veranlassungsprinzip anwendbar ist, mag bezweifelt werden. Welcher Bewertungsansatz aber sachgerecht ist, wird möglicherweise erst im Rahmen einer finanzgerichtlichen Überprüfung geklärt werden.

Abschließend sei angemerkt: Das BMF-Schreiben sollte für betroffene Lizenzgeber/-nehmer in jedem Fall als „letzte Warnung“ zu verstehen sein, sollten sie bisher noch nicht in Kontakt mit den deutschen Finanzbehörden getreten sein. Auf eine Streichung des Steuertatbestands kann nach dem gescheiterten Versuch Ende 2020 nicht mehr vertraut werden. Da auf internationaler Ebene mit zunehmendem Unverständnis zu rechnen ist, wird man aber abwarten dürfen, ob der Gesetzgeber nicht doch noch ein Einsehen haben wird.

Das neue BMF-Schreiben schafft derweil eine Brücke in DBA-Fällen, damit die betroffenen Steuerpflichtigen ihre Altfälle bereinigen und Klarheit für die Gegenwart und Zukunft schaffen können.

  • Geschrieben von
    Christoph Klein ist Steuerberater, Diplom-Kaufmann am Standort Frankfurt.

    T +49 69/717 03-0
    christoph.klein@fgs.de

    Sven-Eric Bärsch ist Diplom-Kaufmann, Steuerberater und Partner am Standort Frankfurt.

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    seb@fgs.de

    Marcus Oliver Mick ist Rechtsanwalt, Steuerberater und Partner am Standort Frankfurt. Seine Beratungsschwerpunkte liegen in den Bereichen Internationales Steuerrecht und Indirekte Steuern. Ferner berät er bei Transaktionen und Umstrukturierungen.

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    marcus.mick@fgs.de