Gewerbliche Abfärbung

Die gewerbliche Abfärbung wird komplexer

Rechtsprechung stellt erstmals auch gewerbesteuerlichen Aufgriff bei Abfärbungen in Frage

Jetzt wird es „bunt“ beim Thema gewerbliche Abfärbung. Bis vor wenigen Monaten herrschte noch eine trügerische Ruhe rund um dieses Sonderthema von Personengesellschaften. Durch zahlreiche Entwicklungen in der Rechtsprechung und gesetzgeberische Vorschläge ist damit erstmal Schluss. Die Zahl der möglichen Varianten der Infektionen hat sich vervielfacht. Erstmals wird von der Rechtsprechung auch der gewerbesteuerliche Aufgriff bei Abfärbungen in Frage gestellt.

Gewerbliche Abfärbung bei Personengesellschaften

Die Regelung des § 15 Abs. 3 EStG gibt verschiedene Fiktionen der Gewerblichkeit bei Personengesellschaften vor. Durch die gewerbliche Prägung des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG lässt sich diese leicht erreichen. Schwieriger und fehleranfälliger ist hingegen die Anwendung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG, die gewerbliche Abfärbung bzw. Infektion. Bei dieser wird durch eine anteilige Gewerblichkeit die Personengesellschaft in „vollem Umfang“ gewerblich. Die gewerbliche Abfärbung kann allerdings auf zwei verschiedene Weisen entstehen. Zum einen wird durch die erste Alternative eine „Seitwärtsinfektion“ vorgegeben. Die Personengesellschaft kann nicht nebeneinander gewerbliche und nicht gewerbliche Einkünfte erzielen. Durch die zweite Alternative führt auch der Bezug von gewerblichen Einkünften zu einer vollumfänglichen Gewerblichkeit der Personengesellschaft als Gesellschafterin.

Bagatellgrenzen umstritten

Ob bei einer solchen scharfen Rechtsfolge eine Bagatellgrenze anzuwenden ist, ist umstritten. Der Gesetzeswortlaut legt eine solche zumindest nicht nahe (Blogbeitrag vom 4.4.2019). In anderen Konstellationen wird eine solche von der Rechtsprechung zudem strikt abgelehnt (Blogbeitrag vom 25.9.2019).  Der VIII. Senat des BFH hatte in seinen Urteilen vom 27.8.2014 eine solche für Zwecke der Infektion angenommen. Die gewerblichen (Netto-)Umsatzerlöse sollten dabei als Richtschnur dienen. Diese müssen im Veranlagungszeitraum sowohl unter 3% der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft als auch unter 24.500 Euro liegen. Die richterliche Festlegung der Grenze war auf die Zustimmung der Finanzverwaltung gestoßen (H 15.8 Abs. 5 EStH 2017 „Bagatellgrenze“). Allerdings war dabei die Einschränkung auf die gewerbliche Abfärbung auf freiberufliche Einkünfte noch nicht deutlich genug geworden.

Bagatellgrenze für gewerbliche Abfärbung nicht universell anwendbar

Der IV. Senat hatte in einem „obiter dictum“ die Anwendung dieser Bagatellgrenze in Frage gestellt. Beim Zusammentreffen gewerblicher und vermögensverwaltender Einkünfte sei diese nicht zweifelsfrei (Blogbeitrag vom 4.4.2019). In seinem Urteil vom 12.4.2018 (IV R 5/15) konnte er das „obiter dictum“ einstreuen. Denn hier war über die Abfärbung auf vermögensverwaltende Einkünfte zu entscheiden. Allerdings waren daneben die gewerblichen Einkünfte negativ. Für diesen Fall hat der IV. Senat die Abfärbung insgesamt verneint.

Gesetzgeberischer Vorstoß

Genau letztere Aussage des IV. Senats hat nun den Gesetzgeber auf den Plan gerufen. Statt die umkämpfte Bagatellgrenze endlich gesetzlich festzulegen, wird hier an anderer Front gekämpft. Im Jahressteuergesetz 2019 will der Gesetzgeber § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG um einen zweiten Satz ergänzen. Die Infektion bei § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG soll unabhängig von Gewinn oder Verlust aus gewerblicher Tätigkeit gelten. Diese Regelung soll für beide Varianten anwendbar sein. Damit solle „die bisherige Rspr. und Verwaltungsauffassung“ wiederhergestellt und gesetzlich festgeschrieben werden (Begründung, S. 107). Durch § 52 Abs. 23 Satz 1 EStG-E droht eine Anwendung „auch für Vz. vor 2019“.

Aufwärtsinfektion noch einmal anders

Zu allem Überdruss hat der IV. Senat nun noch einmal nachgelegt. In seinem Urteil vom 6.6.2019 (IV R 30/16) hat er eine Bagatellgrenze bei der „Aufwärtsinfektion“ gänzlich verneint. Die gewerbliche Abfärbung nach der zweiten Alternative des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG sei in jedem Fall anzuwenden. Allerdings gelte dies nur für Einkommensteuerzwecke. Bei der Gewerbesteuer hingegen sei bei Aufwärtsinfektion kein Gewerbebetrieb anzunehmen. Insoweit müsse der Tatbestand des § 2 Abs. 1 GewStG teleologisch reduziert werden. Die Anzahl der möglichen Konstellationen bei den Infektionen wird damit inzwischen unübersichtlich. Der Ausgang des Gesetzgebungsverfahrens zum Jahressteuergesetz 2019 wird wohl ebenfalls nur teilweise Klarheit schaffen. Daher sollten Einzelfälle auf möglicherweise unerwünschte Folgen bzw. unentdeckte Risiken untersucht werden.

Die Entwicklungen im Bereich gewerbliche Abfärbung hat der Autor in seinem Beitrag in Der Betrieb 2019, 2316 nachgezeichnet.

Geschrieben von

Martin Weiss ist Steuerberater und Fachberater für Internationales Steuerrecht am Standort Berlin.

T +49 30 210020-0
martin.weiss@fgs.de