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Jahressteuergesetz 2019 – das ändert sich bei der Umsatzsteuer

Der Entwurf des JStG 2019 sieht neben der Implementierung der Quick Fixes viele weitere Änderungen zur Umsatzsteuer vor

Im Referentenentwurf des Jahressteuergesetz 2019 (JStG 2019) finden sich eine Vielzahl umsatzsteuerrechtlicher Änderungen, die vornehmlich EU-Recht umsetzen. Einen Schwerpunkt im JStG 2019 bildet die Implementierung der sog. Quick Fixes – neue Vorgaben, die den gesamten innergemeinschaftlichen (ig.) Warenverkehr betreffen.

Daneben sieht der Entwurf zahlreiche weitere, weniger beachtete Änderungen vor, die eine große Anzahl an Unternehmen betreffen dürften, wie die Ausdehnung der Margenbesteuerung bei Reiseleistungen auf den B2B-Bereich oder eine gesetzliche Vorsteuerversagung in Hinterziehungsfällen.

Umsetzung der Quick Fixes

Mit den Quick Fixes (Art. 17a, Art. 36a und Art. 138 MwStSystRL) bzw. deren Umsetzung in nationales Recht mit dem JStG 2019 werden konkret die Vorschriften für ig. Lieferungen und Reihengeschäfte neu gefasst sowie eine Regelung für Lieferungen über Konsignationslager eingefügt.

Reihengeschäfte

Erstmals werden mit den Quick Fixes Reihengeschäfte EU-einheitlich geregelt.

Vor dem Hintergrund, dass die unionsrechtliche Regelung der bisherigen deutschen Regelung stark ähnelt, bleibt es bei der geltenden Definition des Reihengeschäfts. Auch kann die Warenbewegung weiterhin nur einer Lieferung zugeordnet werden. Zur Bestimmung der bewegten Lieferung werden die bisherigen Verwaltungsanweisungen nun teilweise ins UStG übernommen.

So ist die Warenbewegung anhand der Transportveranlassung zu bestimmen. Wird die Ware durch oder im Auftrag des ersten Lieferanten transportiert, ist seine Lieferung bewegt. Übernimmt dies der letzte Abnehmer in der Kette, ist die Lieferung an ihn bewegt (Abholfall).

Bei Transporten durch den Zwischenhändler bleibt es bei der Fiktion, dass dieser grds. als Abnehmer agiert und damit die Lieferung an ihn bewegt ist. Jedoch besteht weiterhin die Möglichkeit dies zu widerlegen und als Lieferer zu transportieren. Hierzu wird gesetzlich geregelt, dass er dafür dem Lieferer seine USt-IdNr. des Warenabgangslandes vor Transportbeginn mitzuteilen hat.

Anders als im Unionsrecht gilt dies in Deutschland künftig auch für Lieferungen in Drittstaaten. Neben einer USt-IdNr. ist bei Ausfuhren bereits eine Steuernummer des Abgangslands ausreichend, um die Warenbewegung auf die eigene Lieferung des Zwischenhändlers zu verlagern.

Bei Einfuhren ist die Lieferung des Zwischenhändlers als bewegt zu qualifizieren, wenn der Liefergegenstand in seinem Namen oder für seine Rechnung (indirekte Stellvertretung) in den freien Verkehr übergeführt wird.

Mit der Anpassung werden nun die Regelungen für die Zuordnung im UStG verankert, solche für Sachverhalte mit Drittlandsbezug geschaffen und durch das reine Abstellen auf die USt-IdNr. künftig die Diskussionen über die richtige Abbildung von Reihengeschäften hoffentlich weniger. Es bleibt jedoch durch das Abstellen auf die Transportveranlassung weiterhin das Risiko für den (ersten) Lieferanten nicht erkennen zu können, ob tatsächlich sein Abnehmer transportiert oder nicht ein Abholfall vorliegt.

Innergemeinschaftliche Lieferung

Ebenfalls in Folge des Unionsrechts werden die USt-IdNr. des Abnehmers und die Erfassung in der Zusammenfassenden Meldung (ZM) materiell-rechtliche Voraussetzungen für die Steuerbefreiung als ig. Lieferung. So setzt § 6a Abs.1 Nr. 4 UStG-RE voraus, dass der Abnehmer eine vom Abgangsstaat abweichende, gültige USt-IdNr. verwendet.

Weiter ist der Umsatz vollständig, richtig und rechtzeitig in der ZM zu erfassen, um die Befreiung zu erlangen. Eine Korrekturverpflichtung bzgl. der ZM bleibt bestehen. Positiv ist jedoch, dass eine Korrektur für die Zwecke der Steuerbefreiung Rückwirkung entfalten soll.

Konsignationslager

Mit § 6b UStG-RE wird erstmals eine Regelung für Konsignationslager ins deutsche UStG eingefügt.

Unter bestimmten Voraussetzungen kann somit auch bei Lieferungen über ein Lager im Bestimmungsland unmittelbar eine ig. Lieferung bzw. ein korrespondierender Erwerb angenommen werden. Es ist damit nicht im Zeitpunkt des Lagerbefüllens ein ig. Verbringen und bei Entnahme ein Inlandsumsatz zu versteuern, so dass eine Registrierung und Deklarationspflichten des Lieferanten dort vermieden werden. Bisher werden entsprechende Lager in den einzelnen Mitgliedstaaten sehr unterschiedlich behandelt. Nach deutscher Verwaltungsauffassung kommt die Annahme einer Direktlieferung im Outbound-Fall derzeit überhaupt nur in Betracht, wenn der Bestimmungsstaat bereits eine Vereinfachungsregel anwendet (Rundvfg. der OFD Frankfurt v. 8.11.2018).

Künftig ist hingegen doch ein ig. Verbringen anzunehmen, wenn die Ware nach 12 Monaten nicht aus dem Konsignationslager entnommen wurde oder die Begünstigungsvoraussetzungen nicht (mehr) vorliegen sollten.

Im Zuge der Vereinfachung werden dem Lieferer und dem Abnehmer allerdings umfassende Aufzeichnungspflichten auferlegt.

Zerstörung, Verlust oder Diebstahl der gelieferten Ware sollen grds. zum Ausschluss der Konsignationsregelung. Damit die Norm nicht ihre Vereinfachungsfunktion verliert, wird derzeit von der EU-Kommission über die Einführung einer Bagatellgrenze diskutiert(vgl. Working Paper Nr. 968).

Weitere umsatzsteuerliche Neuerungen im JStG 2019

Ermäßigter Steuersatz für E-Books

Veröffentlichungen in elektronischer Form, worunter insbesondere E-Books fallen, sollen künftig dem ermäßigten Steuersatz von 7% unterliegen, wenn sie funktional herkömmlichen Printmedien entsprechen. Die Ermäßigung wird damit nicht mehr nur für Druckerzeugnisse gewährt, sondern zeitgemäß auch auf digitale Veröffentlichungen ausgedehnt. Ausgenommen hiervon sind solche Leistungen, die über den Zweck analoger Medien hinausgehen, indem sie z.B. Funktionen bieten, die keine physische Entsprechung haben (wie bspw. eingebettete Videos).

Wegfall der gesonderten Ortsbestimmung bei Wertabgaben

Unentgeltliche Wertabgaben sind in Deutschland bisher am Sitz des abgebenden Unternehmens zu besteuern (§ 3f UStG). Mit dem Wegfall der gesonderten Ortsregelung greifen künftig auch hier die allgemeinen Vorschriften.

Die Besteuerung unentgeltlicher Warenabgaben richtet sich daher künftig nach dem Ort der Warenabgabe (warenbewegte Lieferung: § 3 Abs. 6 UStG; unbewegte Lieferung: § 3 Abs. 7 UStG).

Für unentgeltliche sonstige Leistungen bleibt es regelmäßig beim Sitz des leistenden Unternehmens, sofern keine Spezialregeln greifen. Besonderheiten ergeben sich jedoch beispielsweise bei Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken (Leistungsort: Belegenheit des Grundstücks) oder der kurzfristigen Überlassung von Fahrzeugen (Leistungsort: Übergabeort).

Reiseleistungen (§ 25 UStG)

Im Nachgang zu dem Vertragsverletzungsverfahren gegen die Bundesrepublik (EuGH, Urt. v. 8.2.2018 – C-380/16) entfällt die nationale Beschränkung der Margenbesteuerung für Reiseleistungen auf den Endkonsumentenbereich (B2C). In Zukunft sind daher auch Reiseleistungen von der Sonderregelung umfasst, die an unternehmerische Kunden erbracht werden. Außerdem entfällt ab dem 1.1.2022 die Möglichkeit der Gruppenmargenbildung als Bemessungsgrundlage.

Haftung bei Steuerhinterziehung

Bisher regelt § 25d UStG die Haftung des Unternehmers (Rechnungsempfänger) für die von einem Lieferanten (Rechnungsaussteller) ausgewiesene Umsatzsteuer, sofern er wusste oder hätte wissen müssen, dass der Rechnungsaussteller die ausgewiesene und geschuldete Umsatzsteuer absichtlich nicht entrichtet hat. Die Vorschrift dient vor allem der Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs besonders Karussellgeschäften. Sie findet jedoch, speziell mit Blick auf die jüngere Rechtsprechung (vgl. BFH, Urt. v. 10.8.2017 – V R 2/17) in der Praxis nur eingeschränkte Anwendung und soll nun gestrichen werden.

Geplant ist stattdessen mit Blick auf die EuGH Rechtsprechung (EuGH, Urt. v. 18.12.2014 – C-131/13 „Italmoda“) künftig eine unmittelbare Sanktionierung. Die neue Regelung (§ 25f UStG) versagt in Hinterziehungsfällen oder einen entsprechenden Vorsteuerabzug und die Steuerbefreiung von innergemeinschaftlichen Lieferungen. Voraussetzung der neuen Sanktionsregelung ist, dass der Unternehmer von der Beteiligung an einer Hinterziehung wusste oder hätte wissen müssen. Allerdings enthält die Neuregelung im Gegensatz zu § 25d UStG keine näheren Ausführungen zum Tatbestand des Kennenmüssens.

Geschrieben von

Rainald Vobbe ist Steuerberater, Diplom-Finanzwirt, Fachberater für Zölle und Verbrauchsteuern
sowie Assoziierter Partner am Standort Bonn.

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David Dietsch ist Steuerberatungsassistent im Bonner Büro.

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