Neue Regeln bei der beschränkten Erbschafts- und Schenkung­steuerpflicht

Zukünftig steht unbeschränkt und beschränkt steuerpflichtigen Erwerbern im deutschen Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht grundsätzlich derselbe Freibetrag zu. Bei beschränkt steuerpflichtigen Erwerbern kommt es jedoch zu einer anteiligen Kürzung des Freibetrags im Verhältnis des Inlandsvermögens zum Gesamtvermögen.

Bei der Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer wird beschränkt steuerpflichtigen Erwerbern von Inlandsvermögen bisher nur ein Freibetrag in Höhe von 2.000 € gewährt. Unbeschränkt steuerpflichtigen Erwerbern steht hingegen je nach Verwandtschaftsgrad ein Freibetrag zwischen 500.000 € und 20.000 € zu. Den höheren Freibetrag können beschränkt steuerpflichtige Erwerber unter bestimmten Voraussetzungen erhalten, wenn sie eine Behandlung als unbeschränkt steuerpflichtig beantragen (§ 2 Abs. 3 ErbStG).

Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat wiederholt entschieden, dass die unterschiedlichen Freibeträge gegen das europäische Gemeinschaftsrecht, namentlich die Kapitalverkehrsfreiheit, verstoßen. Die Differenzierung zwischen beschränkt und unbeschränkt Steuerpflichtigen ist nicht gerechtfertigt. Jüngst hat der EuGH klargestellt, dass auch das o.g. Antragsrecht des § 2 Abs. 3 ErbStG nichts an der Unionsrechtswidrigkeit ändert.

Mit dem Gesetzentwurf zum Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz vom 1.11.2016, welches im Frühjahr in Kraft treten soll, hat der deutsche Gesetzgeber nun auf die Entscheidungen des EuGH reagiert. Beschränkt und unbeschränkt Steuerpflichtigen soll künftig grundsätzlich derselbe Freibetrag zustehen. Die Neuregelung soll für alle Erwerbe gelten, für die die Steuer nach Verkündung des Gesetzes entsteht.

Einen Unterschied gibt es aber weiterhin: Bei der beschränkten Steuerpflicht soll eine anteilige Kürzung des Freibetrags erfolgen, wenn nicht der gesamte Vermögensanfall, sondern nur darin enthaltenes Inlandsvermögen besteuert wird. Ob eine solche anteilige Kürzung des Freibetrags mit dem europäischen Gemeinschaftsrecht vereinbar ist, erscheint fraglich und ist derzeit Gegenstand eines Verfahrens vor dem Bundesfinanzhof.

Zur Ermittlung des anteiligen Freibetrages soll, vom Zeitpunkt der aktuellen Zuwendung an, auf einen Zehnjahreszeitraum zurückgeblickt werden. In diesem Zeitfenster erfolgte Schenkungen werden zusammengerechnet. Wurden beispielsweise in den letzten zehn Jahren 400.000 € an Auslandsvermögen an (nicht der unbeschränkten Steuerpflicht unterfallende) Kinder verschenkt und werden nun 400.000 € in Form von Grundstücken in Deutschland zugewandt, beträgt der Gesamterwerb der letzten zehn Jahre 800.000 €. Geschenktes Inlandsvermögen (die Grundstücke) macht aber nur 50% aus. Daher werden jedem Kind auch nur 50% des Freibetrags gewährt, also 200.000 €.

Interessant ist die Situation allerdings, wenn den Kindern erst nach erfolgter Schenkung in Deutschland im Ausland belegenes Vermögen zugewandt wird. Denn einerseits sollen nach  Gesetzesbegründung und Wortlaut der neuen Freibetragsregelung nur frühere Erwerbe in die Zehnjahresbetrachtung einbezogen werden. Andererseits betont die Gesetzesbegründung, dass durch eine zeitliche Staffelung von Schenkungen die nur anteilige Gewährung des Freibetrages nicht umgangen werden können soll.

Die zeitliche Reihenfolge von Schenkungen im In- und Ausland wirkt sich auf den Freibetrag aber entscheidend aus, wenn nur frühere Erwerbe bei der Ermittlung des (anteiligen) Freibetrags berücksichtigt werden. Erfolgt zunächst eine Schenkung in Deutschland und erst danach eine Schenkung im Ausland, darf der Freibetrag nach dem Gesetzeswortlaut nicht gekürzt werden. Derzeit ist daher zu empfehlen, den Freibetrag nach deutschem Recht stets voll auszuschöpfen, bevor Schenkungen im Ausland erfolgen.

Auch wenn es nicht dem Willen des Gesetzgebers entspricht, dass durch eine zeitliche Staffelung von Schenkungen die nur anteilige Gewährung des Freibetrages umgangen werden kann, lässt der Gesetzeswortlaut weder eine nachträgliche Reduzierung des Freibetrags, noch eine Nachversteuerung der Schenkung von Inlandsvermögen aufgrund späterer Auslandsschenkungen zu. Zudem hat der EuGH auch die in § 2 Abs. 3 ErbStG angeordnete Berücksichtigung von Schenkungen in den zehn Folgejahren für europarechtswidrig erklärt.

Fazit

Die anteilige Kürzung sowie die Ungleichbehandlung von Schenkungen je nach ihrer zeitlichen Reihenfolge erscheinen mit dem europäischen Recht nur schwer vereinbar. Das letzte Wort zu den Freibeträgen ist daher auch mit der neuen Freibetragsregelung noch nicht gesprochen. Mittelfristig ist damit zu rechnen, dass das neue Recht vor dem EuGH erneut auf den Prüfstand gestellt und als europarechtswidrig verworfen wird.

Dr. Christian von Oertzen
Dr. Benjamin Zapf

Geschrieben von

Christian Oertzen ist Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht und Partner am Standort Frankfurt am Main.

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Benjamin Zapf ist Rechtsanwalt und Steuerberater am Standort Frankfurt am Main.

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