Neue Richtlinien der Finanzverwaltung zur Gemeinnützigkeit

Der Gesetzgeber hat zum Jahresende 2020 zahlreiche Änderungen beschlossen, welche die steuerliche Gemeinnützigkeit betreffen (dazu unser Blog-Beitrag vom 18. Dezember 2020). Mit Schreiben vom 6. August 2021 hat das Bundesfinanzministerium (BMF) den Anwendungserlass zur Abgabenordnung an das neue Gesetzesrecht angepasst. Die Anpassungen gelten mit sofortiger Wirkung.

Zuwendung von Mitteln

Die Erbringung von Dienstleistungen und die Nutzungsüberlassung von Sachen und Rechten sind Fördertätigkeiten im Sinne des § 58 Nr. 1 AO, sofern sie unentgeltlich oder gegen Kostendeckung erfolgen. Zur Finanzierung von Wirtschaftsgütern, die im Rahmen solcher Fördertätigkeiten eingesetzt werden (z.B. Immobilien), dürfen gemeinnützige Rechtsträger zeitnah zu verwendende Mitteln einsetzen. Erhebt eine Körperschaft allerdings ein Entgelt, das über eine Kostendeckung hinausgeht, können Dienstleistungen und Nutzungsüberlassungen nur im Rahmen einer Kooperation nach § 57 Abs. 3 AO steuerbegünstigt sein.

Verfolgt eine Körperschaft einen einzelnen Satzungszweck sowohl durch fördernde als auch durch operative Tätigkeiten, muss die Satzung die Fördertätigkeit, die sich auf diesen Zweck bezieht, nicht abbilden. Aber: Vereins- und stiftungsrechtlich sollten Körperschaften sämtliche wesentlichen Aktivitäten zur Verfolgung ihrer Satzungszwecke in der Satzung nennen. Vereine und Stiftungen sollten daher auch sämtliche Zuwendungen zu (steuerbegünstigten) Nicht-Satzungszwecken in der Satzung verankern.

Nicht-EU-/EWR-ausländische Körperschaften, die in Deutschland steuerpflichtige Einkünfte erzielen, sind nach dem neuen Anwendungserlass förderfähig, obwohl sie in Deutschland generell nicht wegen Gemeinnützigkeit steuerbegünstigt sein können.

Serviceleistungen, Kooperationen

Ein „planmäßiges Zusammenwirken“ zwischen mehreren gemeinnützigen Körperschaften im Sinne des § 57 Abs. 3 Satz 1 AO ist auch außerhalb eines gesellschafts- oder verbandsrechtlichen Verbundes zulässig und erfasst auch die Nutzungsüberlassung von Sachen und Rechten. Es bedarf keines Leistungsaustauschs zwischen den kooperierenden Körperschaften; ausreichend ist, wenn die Körperschaften ihre Teilleistungen gegenüber einem Dritten erbringen. Wirtschaftsgüter, die im Rahmen einer Kooperation eingesetzt oder zur Nutzung überlassen werden, dürfen aus zeitnah zu verwendenden Mitteln finanziert werden.

Zu eng ist hingegen die Auffassung der Finanzverwaltung, wonach eine Kooperation nicht mit juristischen Personen des öffentlichen Rechts als solchen, sondern nur mit Betrieben gewerblicher Art zulässig sein soll. Richtigerweise kommt es darauf an, ob eine Kooperation mit einer juristischen Person des öffentlichen Rechts auf die Verfolgung mindestens eines steuerbegünstigten Zwecks gerichtet ist.

Die Finanzverwaltung verlangt, dass die Körperschaften, mit denen kooperiert werden soll, in den Satzungen „der Beteiligten“ „bezeichnet“ werden. Dieses Satzungserfordernis gilt richtigerweise nur für die Körperschaften, die sich auf § 57 Abs. 3 Satz 1 AO berufen, um die Gemeinnützigkeit ihrer Tätigkeit zu begründen. Im Übrigen könnte die Finanzverwaltung womöglich so zu verstehen sein, dass eine abstrakte Beschreibung der Kooperationspartner ausreicht, z.B. durch Bezugnahme auf einen Verbund oder auf Körperschaften mit gleicher Zwecksetzung. Die namentliche Nennung aller Kooperationspartner ist vom Gesetzeswortlaut nicht gedeckt und wäre auch nicht praktikabel, liefe daher dem Gesetzeszweck, arbeitsteiliges Wirken zu erleichtern, zuwider.

Eine Servicekörperschaft soll Vertrauensschutz hinsichtlich der Gemeinnützigkeit eines Kooperationspartners nur genießen, wenn sie sich neben einem aktuellen Steuerbescheid auch dessen Satzung hat vorlegen lassen (meines Erachtens vom Gesetz nicht gedeckt).

Die Ausführungen zur Zweckbetriebseigenschaft von Serviceleistungen sind recht knapp, es verbleiben einige Detailfragen. Ungeklärt sind nach wie vor Fragen zur Anwendung des ermäßigten Umsatzsteuersatzes. Bestehende Rechtsunsicherheiten lassen sich nur durch Einholung einer verbindlichen Auskunft des Finanzamts beseitigen.

Konzernstrukturen

Eine Körperschaft kann bereits dann wegen Gemeinnützigkeit steuerbegünstigt sein, wenn sie lediglich eine Beteiligung an einer einzigen anderen gemeinnützigen Kapitalgesellschaft hält. Eine Mindestbeteiligung ist nicht erforderlich. Unschädlich ist, wenn die Körperschaft daneben Beteiligungen an nichtsteuerbegünstigten, voll steuerpflichtigen Gesellschaften hält – sofern das Halten derartiger Beteiligungen keinem Selbstzweck dient.

Die Finanzverwaltung erkennt erfreulicherweise an, dass die Beteiligung an einer gemeinnützigen Kapitalgesellschaft nutzungsgebundenes Vermögen darstellt. Gewinnausschüttungen fallen bei der gemeinnützigen Gesellschafterin im ideellen Bereich an. Dieser Paradigmenwechsel hat zur Folge:

• Der Erwerb solcher Beteiligungen darf aus zeitnah zu verwendenden Mitteln finanziert werden.
• Einlagen in eine gemeinnützige Kapitalgesellschaft zur Deckung von (Dauer-)Verlusten sind gemeinnützigkeitsunschädlich.
• Bei Ausgliederungen von gemeinnützig verwendetem Vermögen, z.B. von Zweckbetriebsvermögen, auf eine gemeinnützige Kapitalgesellschaft kommt es nicht mehr zu einem „Wiederaufleben“ des Gebots der zeitnahen Mittelverwendung.

Zeitnahe Mittelverwendung

Organisationen mit Einnahmen von höchstens 45.000 Euro pro Jahr sind vom Gebot der zeitnahen Mittelverwendung befreit (§ 55 Abs. 1 Nr. 5 Satz 4 AO). Zu den Einnahmen, die bei der Ermittlung der genannten Bagatellgrenze einzubeziehen sind, gehören nach – meines Erachtens widersinniger – Verwaltungsauffassung auch solche, die schon vom Grundsatz her nicht zeitnah zu verwenden sind, z.B. Zuwendungen in das (Dauer-)Vermögen. Einzubeziehen sind die Mittel bei ihrem Zufluss. Sie werden später nicht erneut erfasst, wenn die Pflicht zur zeitnahen Mittelverwendung zunächst ausgesetzt war und später „wiederauflebt. Dies kann z.B. bei der Auflösung einer projektgebundenen Rücklage der Fall sein.

Belaufen sich die Einnahmen in einem Jahr auf höchstens 45.000 Euro, müssen sämtliche dann vorhandenen Mittel nicht zeitnah verwendet werden. Übersteigen die Einnahmen in einem Jahr jene Grenze, sind die in diesem Jahr erzielten Einnahmen zeitnah zu verwenden.