Steuerentstehung bei ratenweise vergüteter Vermittlung

BFH: Nationale Regelung zur Steuerentstehung bei Teilleistungen nicht unionsrechtskonform

Nach deutschem Recht liegen Teilleistungen vor, wenn die Leistung wirtschaftlich teilbar ist und das Entgelt gesondert vereinbart wird (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a S. 2, 3 UStG). Ob diese Regelung mit dem Unionsrecht vereinbar ist, daran hegte der Bundesfinanzhof in einem Verfahren, in dem es um eine in Raten fällige Vergütung für eine Vermittlungsleistung ging, Zweifel und legte die Frage dem EuGH vor. Die nunmehr veröffentlichte Folgeentscheidung des BFH hat Relevanz für alle Unternehmen, die sich auf Fälligkeit der Steuer erst im Zeitpunkt der Ratenzahlung berufen wollen.

Der Fall: Spielervermittlung honoriert in Raten

Eine Spielervermittlerin vermittelte Profifußballspieler an Fußballvereine. Der Erfolg der Leistung trat ein, sobald der Spieler beim neuen Verein einen Arbeitsvertrag unterschrieb und die DFL-GmbH als Lizenzgeber dem Spieler eine Spielerlaubnis erteilte.

Für ihre Vermittlungsleistung stand der Spielervermittlerin eine Vergütung zu. Der aufnehmende Verein hatte diese in Raten verteilt auf die Laufzeit des Arbeitsvertrages zu leisten. Voraussetzung für die Zahlung der einzelnen Raten war, dass Vertrag zwischen Verein und Spieler im jeweiligen Auszahlungszeitpunkt fortbestand.

Die Spielervermittlerin, die ihre Umsätze nach vereinbarten Entgelten versteuerte (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG), vertrat die Auffassung, dass die Umsatzsteuer jeweils im Zeitpunkt der vereinbarten Ratenzahlung entstehe. Demgegenüber stellte sich das Finanzamt auf den Standpunkt, dass die Steuerentstehung bereits vollumfänglich im Zeitpunkt der Vollendung der Vermittlungsleistung eingetreten sei, also mit Unterzeichnung des Vertrages zwischen Verein und Spieler. Die Vermittlungsleistung sei nämlich weder eine Dauerleistung noch eine Teilleistung, die eine Steuerentstehung im Zeitpunkt der Ratenzahlung rechtfertigen könne.

Der BFH rief in dieser Sache den EuGH an, der wie folgt antwortete:

Art. 63 i.V.m. Art. 64 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG … ist dahin auszulegen, dass er der Annahme entgegensteht, dass der Steuertatbestand und der Steueranspruch bezüglich einer von einem Vermittler erbrachten Dienstleistung der Vermittlung von Profifußballspielern wie die im Ausgangsverfahren in Rede stehende, die Gegenstand von unter einer Bedingung stehenden Ratenzahlungen über mehrere Jahre nach der Vermittlung ist, im Zeitpunkt der Vermittlung eintreten.“ (C-548/17, baumgarten sports & more GmbH)

Die Entscheidung: Erst mit der Ratenzahlung wird Umsatzsteuer fällig

In seiner Folgeentscheidung vom 26. Juni 2019 (V R 8/19 (V R 51/16)) urteilt der BFH in Anbetracht der Entscheidung des EuGH: Die Umsatzsteuer entsteht für die Vermittlungsleistung jeweils erst im Zeitpunkt der Vereinnahmung der Raten.

Zwar kommt im vorliegenden Fall nach deutschem Recht (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a S. 2, 3 UStG) eine Steuerentstehung nur im Zeitpunkt der Ausführung bzw. Vollendung der Vermittlungsleistung in Betracht, weil die  Vermittlungsleistung nicht die Merkmale einer Teilleistung erfüllt.

Allerdings beurteilt der BFH § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a S. 3 UStG als nicht unionsrechtskonform. Dies erklärt sich dadurch, dass das unionsrechtliche Pendant, Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL, keine wirtschaftliche Teilbarkeit der Leistung fordert. Voraussetzung für eine Bewertung als Teilleistung und damit für eine Steuerentstehung im Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts ist ausschließlich, dass „Dienstleistungen zu aufeinander folgenden Abrechnungen oder Zahlungen Anlass geben“. Nach Auffassung des BFH ist dies  vorliegend der Fall, da die Vermittlungsleistung nach der Dauerhaftigkeit des vermittelten Erfolges – und damit in Raten nach fest vereinbarten Terminen – vergütet wird.

Auch der Umstand, dass die Spielervermittlerin keine Dauerleistung bewirkte, ist nach Ansicht des BFH nicht relevant. Denn Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL kann auch bei einer einmaligen Leistung anwendbar sein. Die Steuer entsteht also (erstmalig) im Zeitpunkt der Vereinnahmung der jeweiligen Raten. Dazu muss sich die Spielervermittlerin allerdings auf die unmittelbare Anwendung von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL berufen, weil eine unionsrechtskonforme Auslegung der deutschen Vorschrift ausscheidet. Die  Voraussetzungen hierfür sieht der BFH erfüllt.

Die Folgen: Vorfinanzierungseffekt wird eingeschränkt

Die Folgeentscheidung des BFH entfaltet hohe wirtschaftliche Relevanz. Denn sie schränkt den Vorfinanzierungseffekt in entsprechenden Fallkonstellationen erheblich ein.

Für Unternehmer, die Entgelt für eine einmalige Leistung über einen gestreckten Zeitraum vereinnahmen, besteht nunmehr die Möglichkeit, dass die Umsatzsteuer nicht bereits im Leistungszeitpunkt sondern vielmehr erst nachgelagert im Vereinnahmungszeitpunkt entsteht.

Hierfür müssen die Unternehmer allerdings aktiv werden und sich auf die unmittelbare Anwendung des Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL berufen.

Das BFH-Urteil enthält indes keine abschließende Definition des Tatbestandsmerkmals des Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL, wonach Dienstleistungen zu aufeinander folgenden Abrechnungen oder Zahlungen Anlass geben müssen, damit sie als Teilleistungen zu qualifizieren sind und eine Steuerentstehung erst im Zeitpunkt der Entgeltvereinnahmung anzunehmen ist. So bleibt die Frage offen, ob hierfür bereits die Vereinbarung eines festen Zahlungsplans ausreicht oder ob die Zahlbarkeit der Raten unter weiteren Bedingungen stehen muss, wie etwa einem dauerhaften Leistungserfolg. Diese bestand im Urteilsfall durch die Abhängigkeit der Ratenzahlungen vom Fortbestand des Vertrages zwischen Verein und Spieler.

Um sich auf die unmittelbare Anwendung des Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL berufen zu können, sollten Unternehmer jedenfalls in entsprechenden Fallkonstellationen einen Zahlungsplan vereinbaren. Dabei sollten sie die jeweiligen Bedingungen für die Auszahlung klar dokumentieren.

Geschrieben von

Philipp Klinker ist Diplom-Kaufmann und Steuerberater am Standort Frankfurt am Main.

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