Indirekte Steuern, Umsatzsteuerrecht

Vorsteuerabzug auch nach erstmaligem Steuerausweis möglich

EuGH zu den Voraussetzungen des Zeitpunkts des Vorsteuerabzug nach Rechnungsberichtigung

Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat sich zu den Voraussetzungen des Zeitpunkts des Vorsteuerabzugs nach einer Rechnungsberichtigung geäußert (Urteil vom 21.03.2018,  C-533/16 – Volkswagen). Er hatte darüber zu entscheiden, ob eine Regelung, die den Beginn einer auf den Vorsteuerabzug bezogenen Ausschlussfrist vom Zeitpunkt der Lieferung abhängig macht, mit dem Unionsrecht vereinbar ist. Es ging damit letztlich um die Frage, wann das Recht auf Erstattung der Mehrwertsteuer entsteht und geltend gemacht werden kann. Das Urteil ist damit von großer Bedeutung für eine Vielzahl von Sachverhalten.

Der Fall

Ein Leuchtmittel-Hersteller mit Sitz in der Slowakei lieferte in den Jahren 2004 bis 2010 der Volkswagen AG Formen zur Herstellung von Leuchtkörpern für Kfz. In den Rechnungen wies der Zulieferer keine Mehrwertsteuer aus. Denn er nahm an, dass es sich nicht um Warenlieferungen, sondern um einen umsatzsteuerbefreiten „finanziellen Ausgleich“ handle. Dass dies nicht mit dem slowenischen Recht im Einklang steht, erkannte der Zulieferer im Laufe des Jahres 2010. In der Folge stellte er für die betreffenden Jahre berichtigte Rechnungen aus. Er reichte ergänzende Steuererklärungen ein und führte die entsprechende Mehrwertsteuer ab.

Die Volkswagen AG beantragte im Jahr 2011 die Erstattung der für diese Lieferungen ausgewiesenen Mehrwertsteuer in Slowenien im Wege des Vergütungsverfahrens. Die Steuerverwaltung entsprach dem Antrag allerdings nur für die Jahre 2007 bis 2010. Für die Jahre 2004 bis 2006 lehnte sie einen Vorsteuerabzug ab, da im slowakischen Recht eine Ausschlussfrist von fünf Jahren vorgesehen sei. Die Steuerverwaltung vertrat die Ansicht, dass der Zeitpunkt der Lieferung für die Entstehung des Rechts auf Vorsteuerabzug und den Beginn der Ausschlussfrist maßgeblich ist. Daher sei das Recht zum Vorsteuerabzug bereits im Zeitpunkt des Antrags der Volkswagen AG im Jahr 2011 erloschen gewesen. Gegen diesen Bescheid erhob die Volkswagen AG Klage. Sie legte nach deren Ablehnung Berufung vor dem Obersten Gericht der Slowakischen Republik ein. Dieses legte letztlich dem EuGH seine Fragen zur Vereinbarkeit des nationalen Rechts mit dem Unionsrecht zur Vorabentscheidung vor.

Fälle, in denen der Leistende gutgläubig keine Umsatzsteuer ausweist, da er von einer umsatzsteuerfreien Leistung ausgeht, sind in der Praxis häufig. Stellt sich diese Annahme später (z.B. im Rahmen einer Betriebsprüfung) als falsch heraus, ist es dem Leistenden üblicherweise vertraglich gestattet, dem Leistungsempfänger eine hinsichtlich der Umsatzsteuer berichtigte Rechnung auszustellen. Der Leistungsempfänger, der die Umsatzsteuer nun nachträglich zahlen muss, wird diese als Vorsteuer geltend machen wollen.

Vorsteuerabzug nach erstmaligem Steuerausweis möglich

Der EuGH stellt in seiner Entscheidung klar: Regelungen von Mitgliedstaaten widersprechen dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität, wenn sie dazu führen, dass sie einen Vorsteuerabzug wegen Verjährung bei erstmaligem Steuerausweis in einer berichtigten Rechnung versagen. Zwar sei dürften im Sinne der Rechtssicherheit die Mitgliedstaaten grundsätzlich Ausschlussfristen im Vorsteuervergütungsverfahren regeln. Sie müssen aber berücksichtigen, dass die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug gem. Art. 178 MwStSystRL erst möglich ist, wenn sowohl die materiellen als auch formellen Voraussetzungen vorliegen.

Zur formellen Voraussetzung gehört gemäß Art. 178 Buchst. a MwStSystRL, dass der Steuerpflichtige eine nach den Art. 220 ff. MwStSystRL ausgestellte Rechnung besitzen muss. Erhält er die korrigierte Rechnung erst mehrere Jahre nach dem Leistungsbezug, so liegen erst zu dann die formellen Voraussetzungen vor, die zum Vorsteuerabzug berechtigen. Daher kann in diesen Fällen der Vorsteuerabzugs nicht aufgrund einer Ausschlussfrist versagt werden.

Auswirkungen auf andere Rechtsfragen

Die Entscheidung zeigt: Das Vorliegen einer Rechnung ist eine wesentliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist. Vereinzelte Meinungen, wonach überhaupt keine Rechnung für den Vorsteuerabzug erforderlich sei, dürften demnach abzulehnen sein.

Der EuGH geht nicht auf das zeitliche Auseinanderfallen von der Entstehung des Rechts zum Vorsteuerabzug und der Steuerpflicht des Leistenden ein. Dabei verknüpft die Regelung in Art. 167 MwStSystRL diese beiden Ereignisse. Die Frage, für welchen Besteuerungszeitraum der Vorsteuerabzug ausgeübt werden kann, lässt der EuGH damit leider offen. Sie ist aber im deutschen Recht von erheblicher wirtschaftlicher Bedeutung. Nach § 233a AO kann nämlich der Leistende ggf. durch Nachzahlungszinsen belastet werden.  Der Leistungsempfänger hingegen kann die Vorsteuer erst bei Vorliegen einer (berichtigten) Rechnung geltend machen. Zwar bewertet der EuGH die Regelung als unverhältnismäßig (EuGH v. 15.9.2016, C-518/14, Rs. Senatex). Die Auffassung der deutschen Gerichte und Finanzverwaltung ist aber unklar, so dass die Möglichkeit des § 233a AO im Auge behalten werden muss.

Geschrieben von

Barbara Fleckenstein-Weiland ist Rechtsanwältin, Steuerberaterin, Fachanwältin für Steuerrecht und Partnerin am Standort Frankfurt am Main. Ihr Beratungsschwerpunkt liegt im Bereich Umsatzsteuern.

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