Grunderwerbsteuer Entstrickung, wohnsitz, Steuerrecht

Wohnsitz im Inland führt zur unbeschränkten Steuerpflicht

BFH bestätigt Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht durch einen (beliebigen) Wohnsitz

Ein Wohnsitz im Inland führt zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht. Diese Aussage des Einkommensteuergesetzes ist nun noch einmal in allen möglichen Facetten durch den Bundesfinanzhof beleuchtet worden. Dabei ergibt sich bereits nach dem Wortlaut, dass ein Steuerpflichtiger mehrere Wohnsitze simultan haben kann. Das Gesetz spricht in § 1 EStG von „einem Wohnsitz“ im Inland. Dieser führt mit der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht zur Erfassung des Welteinkommens. Alle weltweit erzielten Einkünfte sind – unter Beachtung der deutschen Doppelbesteuerungsabkommen – im Inland zu erfassen.

Ein Wohnsitz reicht aus

Die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht knüpft das Einkommensteuergesetz an zwei alternative Tatbestandsmerkmale. Entweder muss ein Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthalt im Inland vorliegen. Aus mehreren Wohnsitzen in der ganzen Welt genügt somit ein einziger im Inland, um die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht auszulösen. Dann sind dem Grunde nach alle im In- oder Ausland erzielten Einkünfte der inländischen Besteuerung zu unterwerfen. Einen gewöhnlichen Aufenthalt kann der Steuerpflichtige demgegenüber nur an einem Ort haben.

Kläger hat inländischen Wohnsitz

Der Kläger des BFH-Urteils vom 23.10.2018 (I R 74/16) hatte in den Streitjahren einen inländischen Wohnsitz. Nach der Entscheidung der Vorinstanz FG Baden-Württemberg vom 7.10.2015 (1 K 2833/12) bestand dieser zweifelsfrei. Das FG hatte jedoch argumentiert, der ausländische (hier rumänische) Wohnsitz des Klägers sei für ihn persönlich wichtiger. Damit entfalle die deutsche unbeschränkte Einkommensteuerpflicht, da die Ansässigkeit unter den DBA nicht in Deutschland liege. Dieser Auffassung ist der BFH in der Revision – auf die Nichtzulassungsbeschwerde hin – entgegengetreten. Zur Begründung der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht genüge jeder beliebige inländische Wohnsitz. Die persönliche Wichtigkeit des Wohnsitzes im Inland sei nicht entscheidend. Dies hatte der BFH bereits in ständiger Rechtsprechung und zuletzt in seinem Urteil vom 24.07.2018 (I R 58/16) so gesehen. Auch unregelmäßige Aufenthalte in einer Wohnung können zur Aufrechterhaltung eines dortigen Wohnsitzes führen.

Doppelbesteuerungsabkommen auf zweiter Ebene zu prüfen

Die deutschen Doppelbesteuerungsabkommen können den Anspruch auf das Welteinkommen dann entweder unverändert lassen oder vermindern. Zu ihrer Anwendung ist die Bestimmung der Ansässigkeit des Steuerpflichtigen erforderlich, die sich nach Art. 4 Abs. 2 OECD-Musterabkommen richtet. Danach ist beim sog. „tie-breaker“ zunächst auf die „ständige Wohnstätte“ abzustellen. Liegt diese in beiden Vertragsstaaten vor, sind die „engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen“ (Mittelpunkt der Lebensinteressen) ausschlaggebend. Diese lagen beim Kläger (eindeutig) in Rumänien.

Nationales Recht und DBA der Reihe nach

Die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht bleibt jedoch auch nach der Prüfung des DBA in jedem Fall bestehen. Das DBA hat insoweit keine Rückwirkung auf das nationale Recht. Dies gilt bei der Frage der gewerbesteuerlichen Betriebsstätte (§ 12 AO; I R 50/15) ebenso wie bei der Frage der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht. Stellt der Gesetzgeber die Verbindung zum DBA nicht selbst her (z.B. § 6 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 AStG), bleibt es bei der strikten Zweiteilung. Als dritte Prüfungsebene sind dann noch die Abkommensüberschreibungen („treaty overrides“) zu prüfen.

Chancen und Gefahren des inländischen Wohnsitzes

Die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht wird somit auch in den Fällen eines persönlich wenig „geschätzten“ Wohnsitzes begründet. Damit verbunden ist nicht nur die Erfassung des Welteinkommens. Bei natürlichen Personen wird bei Freistellung ausländischer Einkünfte unter den DBA der Progressionsvorbehalt wirksam. Im Gegenzug erhält der unbeschränkt Steuerpflichtige den Grundfreibetrag von derzeit 9.168 €. Dieser wird dem beschränkt Steuerpflichtigen gerade verweigert (§ 50 Abs. 1 Satz 2 EStG). Zudem sind zahlreiche Abzugsbeträge wie Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen für den unbeschränkt Steuerpflichtigen abziehbar. Auch in dieser Hinsicht sind beschränkt Steuerpflichtige stark restringiert (§ 50 Abs. 1 Satz 3 EStG). Abzugssteuern, die beim beschränkt Steuerpflichtigen häufig definitiv sind, sind beim unbeschränkt Steuerpflichtigen hingegen anzurechnen. Durch den – auch unbedeutenden – inländischen Wohnsitz ergeben sich demnach weitreichende Folgen. Diese können positiv wie negativ sein.

Einen ausführlichen Beitrag zum Thema lesen Sie in Internationale Steuer-Rundschau 2019, S. 157 – 159.

Geschrieben von

Martin Weiss ist Steuerberater und Fachberater für Internationales Steuerrecht am Standort Berlin.

T +49 30 210020-0
martin.weiss@fgs.de